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RAPPORTO TRA BILANCIO CIVILE E REDDITO IMPONIBILE

Teoria del doppio binario:rigorosa autonomia tra il processo di costruzione della dichiarazione dei redditi e la predisposizione del bilancio d' esercizio.

Teoria del monobinario:la determinazione dell' imponibile fiscale avviene sulla base delle risultanze del Conto Economico di bilancio che si caratterizza per la presenza di taluni componenti di reddito privi di giustificazione civilistica ed iscritti unicamente in applicazione di normative fiscali (c.d. interferenze fiscali), a norma dell' art. 2426,secondo comma,del Codice Civile.

Dagli esercizi aventi inizio a decorrere dal 1° Gennaio 2004,non è più possibile imputare a conto economico componenti di reddito privi di giustificazione civilistica: si applica unicamente la teoria del doppio binario.

Le interferenze fiscali in bilancio costituivano poste di natura fiscale che, sino all' esercizio 2003 e potevano essere contabilizzate a conto economico ai sensi dell' art. 2426, comma 2, del Codice Civile, così da poter beneficiare della relativa deducibilità.
Tipici esempi di tali poste sono rappresentati dagli ammortamenti anticipati imputati a conto economico, nonchè dell' accantonamento ai fondi rischi su crediti effettuato a norma dell' art. 71 (ora art. 106) del T.U.I.R. in assenza di alcuna giustificazione civilistica.

La riforma del diritto societario ha inteso eliminare le interferenze fiscali in bilancio mediante l'abrogazione dell' art. 2426, comma 2, del Codice Civile con conseguente venir meno, a partire dall' esercizio 2004, della possibilità di effetuare in bilancio rettifiche di valore e accantonamenti esclusivamente in applicazione di norme tributarie.

Ai fini fiscali, dal periodo di imposta 2004, la possibilità di ammettere fiscalmente in deduzione componenti di reddito privi di giustificazione civilistica è ora effettuabile unicamente mediante apposite variazioni fiscali in diminuizione da operarsi in sede di dichiarazione dei redditi (art. 109, comma 4, lettera b del T.U.I.R)
Resta ferma la tassabilità, in caso di distribuzione, delle riserve di patrimonio netto e degli utili di esercizio se e nella misura in cui l'ammontare delle restanti riserve e dei restanti utili portati a nuovo risulti inferiore alle suddette riprese fiscali in diminuzione,considerate al netto delle imposte differite (art. 109,comma 4, lettera b del T.U.I.R)

Dal bilancio chiuso al 12/2004:
- le rettifiche di valore di carattere tributario non possono più essere imputate a conto economico bensì unicamente operate in sede di dichiarazione dei redditi;
- le poste del passivo formatesi a seguito di accantonamenti privi di giustificazione civilistica sono state stralciate in sede di disinquinamento, iscrivendo, quale contropartita contabile, appositi componenti straordinari (fiscalmente irrilevanti)
- rilevazione effetti attinenti alla fiscalità differita.


RILEVAZIONE IN BILANCIO DELLA ELIMINAZIONE DELLE INTERFERENZE FISCALI PREGRESSE
Il documento OIC 1, tenuto conto delle previsioni del Documento OIC n°29 - Cambiamenti di principi contabili - ha espressamente raccomandato la rilevazione degli effetti pregressi del disinquinamento nel Conto Economico, mediante imputazione ad una specifica voce dei Proventi straordinari fiscalmente irrilevanti.
Analogamente le correlate imposte differite vanno imputate negli Oneri Straordinari.
Al fine di rendere chiara ed esplicita l'operazione di disinquinamento, i prospetti di bilancio e la nota integrativa devono porre in evidenza:
- la descrizione delle diverse interferenze eliminate;
-un prospetto riassuntivo degli effetti del disinquinamento.
E' possibile operare il cd. disinquinamento (sempre in regime di neutralità fiscale) anche nel bilancio successivo al primo in cui ha trovato applicazione tale disciplina (quello chiuso al 31/12/2004) a patto che le interferenze fiscali emergono dalle risultanze della Nota Integrativa (C.M. del 13 febbraio 2006).


NUOVO BILANCIO CIVILISTICO E NORMATIVA FISCALE
L'art. 83 del T.U.I.R. prevede che il reddito di impresa è determinato apportando all' utile o alla perdita risultante dal conto economico le variazioni in aumento e in diminuzione conseguenti all'applicazione dei criteri stabiliti dalle norme fiscali.

I criteri di determinazione del reddito d' impresa sono ora direttamente contenuti nel Capo II del T.U.I.R., dedicato all' I.R.E.S.; tali criteri debbono ritenersi applicabili, in linea generale, anche con riferimento alle persone fisiche, per effetto del rinvio operato dall' art. 56 del T.U.I.R.
Verranno applicate al risultato d'esercizio le variazioni in aumento e le variazioni in diminuzione per determinare o l'imponibile IRES oppure la perdita fiscale: quest'ultima potrà essere riportata per i succesivi cinque esercizi.


LE DIFFERENZE PERMANENTI E LE DIFFERENZE TEMPORANEE
Le differenze esistenti tra il risultato ante imposte e l'imponibile fiscale possono essere temporanee o permanenti.
Quando un componente negativo di reddito iscritto in bilancio non è riconosciuto ai fini fiscali, od un componente positivo di reddito, anche esso iscritto in bilancio, non è imponibile, si formano delle differenze fra risultato di bilancio e reddito imponibile che sono permanenti, che non possono cioè essere recuperate in esercizi successivi, così non danno luogo ad anticipazioni o differimenti di tassazione.
Le differenze temporanee tra risultato del bilancio civilistico prima delle imposte e reddito imponibile determinano, ai fini tributari, uno spostamento di componenti positivi o negativi di reddito tra esercizi diversi, causando differimento o anticipazione della tassazione rispetto alla competenza economico-civilistica.
Si tratta di ricavi e costi che concorrono a formare il reddito fiscale in un periodo di imposta diverso da quello nel quale concorrono a formare il risultato civilistico.

Le differenze temporanee si distinguono in:
-differenze temporanee tassabili:hanno segno positivo e danno luogo ad ammontari imponibili fiscali (variazioni in aumento) negli esercizi futuri, generando passività per imposte differite.
Esempio:plusvalenze su beni strumentali ove "realizzate";
-differenze temporanee deducibili:hanno segno negativo e danno luogo ad ammontari imponibili nell' esercizio in cui si rilevano, generando attività per imposte anticipate.
Esempio: spese di rappresentanza (4/15)
Tali differenze creano l'esigenza, in sede di bilancio, di tenere conto delle imposta anticipate o differite in ossequio al principio della competenza.


FISCALITA' DIFFERITA
Si definisce imposta differita l'imposta che, pur essendo di competenza civilistica dell' esercizio, si renderà esigibile solo in esercizi futuri. E' correlata alle differenze temporanee tassabili.
Le imposte di competenza risultano superiori a quelle da versare effettivamente e le imposte momentaneamente risparmiate dovranno essere pagate in futuro.
Si definisce imposta anticipata l'imposta che, pur essendo di competenza civilistica di esercizi futuri, è esibile con riferimento all'esercizio in corso. E' correlata a differenze temporanee deducibili.
Le imposte di competenza sono inferiori a quelle da versare effettivamente e le imposte momentaneamente pagate in più sono di competenza di periodi futuri.


RILEVAZIONE DELLA FISCALITA' DFFERITA IN BILANCIO.
Nel nuovo schema di bilancio, come modificato dal D.Lgs. n. 6/2003, è prevista una separata rilevazione della fiscalità differita.

In particolare:
-Stato Patrimoniale - Attivo - Crediti: voce C II. 4-ter) imposte anticipate;
-Stato Patrimoniale - Passivo - Fondi per rischi e oneri: voce B2) per imposte anche differite;
-Conto Economico: voce 22) imposte sul reddito dell'esercizio,correnti, differite e anticipate.

I componenti positivi concorrono a formare il reddito imponibile nel periodo di competenza fiscale anche se non iscritti a conto economico.
I componenti negativi sono deducibili nel periodo di competenza fiscale se sono iscritti nel conto economico nello stesso periodo o, nei casi in cui le norme fiscali dispongono o consentono il rinvio della deducibilità, in periodio precedenti ovvero, in relazione agli oneri di natura meramente fiscale, in sede di dichiarazione dei redditi.
Sono indeducibili se sono iscritti a conto economico successivamente al periodo di competenza fiscale. (in caso di principio di cassa alcuni componenti positivi/negativi di reddito, i quali nel bilancio civilistico sono contabilizzati nell'esercizio di competenza, sono tassati/dedotti nell'esercizio, che può essere successivo a quello di competenza, in cui vi è la corresponsione:imposte minori,contributi ad associazioni e compensi agli amministratori)


DIFFERIMENTO DELLA TASSAZIONE RISPETTO ALLA SUA COMPETENZA TEMPORALE ECONOMICO-CIVILISTICA (imposte differite)
-componenti positivi di reddito sono tassabili in esercizi successivi a quello in cui sono stati iscritti in bilancio secondo criteri civilistici;
-componenti negativi di reddito deducibili fiscalmente in esercizi antecedenti a quello in cui verranno imputati nel Conto Economico secondo criteri civilistici.

DIFFERIMENTO DELLA TASSAZIONE RISPETTO ALLA SUA COMPETENZA TEMPORALE ECONOMICO-CIVILISTICA (imposte anticipate)
-componenti negativi di reddito sono dedotti ai fini fiscali in esercizi successivi a quelli della loro iscrizione in bilancio secondo criteri civilistici;
-componenti positivi di reddito sono tassati in esercizi precedenti a quelli in cui essi sono iscritti in bilancio secondo criteri civilistici.

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